IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS

AFECTACIÓN A UN ACTIVIDAD ECONÓMICA (ART. 21 RIRPF)

Se considerarán afectos a una actividad económica los elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. 

Serán gasto deducible en el cálculo de la base imponible del IRPF, cuando los rendimientos de actividades económicas se determinen por estimación directa, las cuotas de amortización de sus valores de adquisición, así como todos los gastos de mantenimiento, reparación, seguro, cuotas de leasing o renting etc. 

Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma. No se entenderán afectados los que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para éstas mismas sea accesoria y notoriamente irrelevante. 

Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles, durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.

Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo, no será aplicable lo dispuesto en el párrafo anterior, es decir, que el uso empresarial o profesional debe ser exclusivo, para que se consideren afectos a la actividad económica, salvo en los siguientes supuestos: 

• Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías. No se consideran incluidos en este caso los automóviles de turismo a los que se hayan cerrado las ventanillas traseras para que no pueda verse la mercancía y se utilice en una actividad de comercio al menor. (DGT 17.09.93). 
  
• Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación. 
  
• Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores mediante contraprestación. 
  
• Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales.(aunque no de los empleados que realicen este tipo de actividades, ni de los agentes libres de publicidad, ni las personas jurídicas que ejerzan la actividad de agentes comerciales, ni a los representantes técnicos del espectáculo, ni a los agentes de seguros) 
  
• Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad (alquiler sin conductor). 

Así, no se encuentra afecto a la actividad el automóvil de turismo que se utiliza en ocasiones para fines privados del titular, empresario o profesional. La prueba de la afectación exclusiva a la actividad suele ser difícil y polémica. No podemos dar normas generales, ya que la problemática depende mucho de cada caso. 

EL AUTOMÓVIL COMO RETRIBUCIÓN EN ESPECIE (ART. 44.1.1º b) LIRPF)

Cuando la empresa, individual o sociedad, cede la propiedad o el uso de vehículos automóviles a sus empleados, para su libre disposición, la Ley considera que le ha satisfecho una retribución en especie, sobre la que deberá practicar el correspondiente ingreso a cuenta y que el trabajador deberá integrar en su base imponible. 

En el supuesto de entrega del automóvil en propiedad, la retribución en especie se valora por el coste de adquisición para la empresa, incluidos los tributos que graven la operación. 

En el supuesto de cesión del uso del automóvil, el 20 % anual del coste definido en el punto anterior. Si la empresa no es propietaria del vehículo (casos de leasing, renting, arrendamiento, etc.), el 20 % se aplicará sobre el valor de mercado del vehículo nuevo. En este valor se consideran incluidos los gastos de titularidad del automóvil (impuesto de circulación, seguro) pero no los de funcionamiento (carburantes, garaje, reparaciones, repuestos, etc., aunque existen opiniones, para estos dos últimos tipos de gastos, de que la valoración a tanto alzado del 20 % comprendería los gastos necesarios para mantener el vehículo en condiciones normales de funcionamiento). Esta valoración no tiene límite temporal, es decir, puede prolongarse más de 5 años, con lo cual se habrá imputado al empleado un valor superior al de adquisición del vehículo. En la práctica, la empresa entregaría el automóvil al empleado transcurridos los 5 años, con lo que estaríamos en el caso del punto anterior  en el que no se imputa retribución en especie a partir del 5º año. 

En el supuesto de uso y posterior entrega, la valoración de ésta última se efectuará teniendo en cuenta la valoración resultante del uso anterior, que se restará. Es decir, que si se entrega el automóvil después de 5 años de disfrute del mismo, no habrá que imputar retribución en especie por la entrega. 

En el caso de utilización mixta, parte para uso empresarial y parte para uso particular, debe determinarse la correspondiente proporción, para realizar la oportuna imputación, reduciendo la retribución en especie en la parte que corresponda al uso en la actividad, teniendo en cuenta la función desarrollada por el empleado, sus horarios laborales, la dispersión geográfica de sus lugares de trabajo, etc. No pueden tenerse en cuenta simplemente los kilómetros recorridos o el tiempo de efectiva utilización, sino la disponibilidad del automóvil fuera de la jornada laboral. El uso del vehículo para desplazarse desde el domicilio al lugar de trabajo habitual constituye un uso particular. No así cuando el desplazamiento se produce a puntos de trabajo no habituales, como puede ser el caso de los empleados comerciales visitando a sus clientes. 

COMPENSACIÓN POR EL USO DEL AUTOMÓVIL PROPIO (ART. 8 RIRPF) 

Quedan exceptuadas de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos de locomoción del empleado o trabajador que se desplace fuera de la fábrica, taller, oficina etc., para realizar su trabajo en lugar distinto (aunque sea dentro del mismo municipio), por la cantidad que resulte de computar 24 pesetas por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos de peaje y aparcamiento que se justifiquen. 

Esta exención no es aplicable a las compensaciones pagadas a profesionales independientes por el uso de automóvil propio, aunque sí a los miembros del Consejo de Administración y a los representantes de comercio vinculados a la empresa por una relación laboral de carácter especial. 

Este régimen será también aplicable a las asignaciones que por este concepto perciban los trabajadores contratados específicamente para prestar sus servicios en empresas con centros de trabajo móviles o itinerantes, siempre que aquellas asignaciones correspondan a desplazamientos a municipio distinto del que constituya la residencia habitual del trabajador. 

Si el desplazamiento se realiza en vehículo de la empresa, la totalidad de la compensación está sujeta al impuesto. 

Esta compensación de 24 PTA/km, vigente desde 1995, ha quedado claramente desfasada, considerando los importantes aumentos sufridos por el precio de los carburantes. Hay que tener en cuenta, sin embargo, que la exención se refiere no a los costes medios por kilómetro recorrido, sino a los costes marginales o variables, es decir, al incremento de costes que recae sobre el propietario del automóvil por el hecho de recorrer un kilómetro adicional. En el cálculo no intervienen los costes fijos, tales como los seguros, parte de las amortizaciones, garaje, etc. 

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES 

Este punto también es aplicable a los empresarios o profesionales individuales que determinen su base imponible por estimación directa. En este caso, solamente son deducibles los gastos correspondientes a los bienes afectos a la actividad económica. 

En principio, todos los gastos inherentes al uso del automóvil por parte de una sociedad, incluidas las amortizaciones serán deducibles de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, salvo las limitaciones del art. 14 LIS: 

• Los gastos que representen una retribución de los fondos propios. Este sería el caso del uso particular de un automóvil, propiedad de la sociedad, por parte de un socio. Todo ello, sin perjuicio de la deducibilidad de estos gastos en la medida en que sean considerados y declarados como retribución en especie por las actividades del socio como trabajador o consejero, que veremos en el punto siguiente. 
  
• Las liberalidades. Liberalidad es la disposición gratuita de una cosa a favor de otro, que la acepta. Carece de función retributiva o de contraprestación. Nos encontraríamos en este supuesto en el caso en que la cuantía de la retribución en especie satisfecha a trabajadores o administradores no se correspondiera con la naturaleza y valor de mercado de las prestaciones de servicios, laborales o mercantiles, a la sociedad por parte de estas personas. 

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO 

DEDUCIBILIDAD DEL IVA SOPORTADO (ART. 95 LIVA) 

Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional. 

No obstante, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título (leasing, renting, etc.) de los vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, se presumirán afectados a la misma en la proporción del 50 %. Esta proporción será también aplicable a las cuotas soportadas o satisfechas por la adquisición o importación de los accesorios o piezas de recambio, combustibles, carburantes, lubricantes, servicios de aparcamiento, utilización de vías de peaje, mantenimiento y reparación. 

Esta presunción se fija en el 100 % en los supuestos relacionados en el punto 1.1 anterior, en relación con el IRPF, a los que hay que añadir: 

• Los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas. En este punto no se contempla la utilización por parte de los concesionarios de las distintas marcas de automóviles.
  
• Los utilizados en servicios de vigilancia. 

Estas presunciones admiten prueba en contrario. De esta manera, si el contribuyente considera que su grado de utilización en finalidades afectas a su actividad económica es mayor, deberá estar en disposición de probarlo, con todos los medios de prueba admitidos en Derecho. La Ley excluye de entre los medios de prueba aplicables a este caso la autoliquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los automóviles en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional. 

Paralelamente, si la Administración entiende que el grado de utilización es menor, deberá igualmente probarlo. 

No se entenderán afectos en ninguna proporción a una actividad empresarial o profesional los automóviles que no figuren en la contabilidad ni en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional o que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional. 

Las deducciones aplicadas por afectación presunta de los vehículos automóviles deben ser objeto de regularización cuando la afectación real sea diferente, superior o inferior, de la aplicada inicialmente.

CESIÓN A EMPLEADOS DEL USO PARTICULAR DE VEHÍCULOS DE LA EMPRESA

Para eludir la calificación de retribución en especie, algunas empresas ceden sus vehículos a sus empleados mediante una contraprestación . En este caso, se devenga una cuota de IVA, sobre el precio percibido de los empleados. Se suelen presentar problemas de valoración y de disponibilidad de los vehículos. Por esto, en muchas ocasiones, la empresa suscribe un contrato de renting, por el uso empresarial de los vehículos, con la compañía dedicada a estas operaciones, la cual, simultáneamente, contrata directamente con los empleados la cesión del automóvil para el uso particular de éstos.